Στο ΦΠΑ υπάγονται οι σχετικές με τον επαγγελματικό προσανατολισμό υπηρεσίες, καθώς θεωρούνται συμβουλευτικές υπηρεσίες και όχι εκπαιδευτικές. Τέλος, αναφορικά με την απαλλαγή των ιδιαίτερων μαθημάτων όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης της περίπτωσης ιγ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του Κώδικα ΦΠΑ (αντίστοιχη διάταξη άρθρου 132.1.η΄ της Οδηγίας ΦΠΑ), διευκρινίζεται ότι αφορά στις υπηρεσίες διδασκαλίας που παρέχονται σε μαθητές ή φοιτητές από εκπαιδευτικούς κατ’ οίκον για ίδιο λογαριασμό και υπ’ ευθύνη τους και όχι στο πλαίσιο μαθημάτων που διοργανώνει και παρέχει στο όνομά του τρίτος φορέας, όπως π.χ. φροντιστήριο. Δεδομένου ότι η χορήγηση της απαλλαγής αναλόγως των διδασκόμενων μαθημάτων αποδεικνύεται δυσχερής, απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα ιδιαίτερα μαθήματα όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης, ανεξαρτήτως γνωστικού αντικειμένου, μεταξύ των οποίων και ξένων γλωσσών, υπό την προϋπόθεση ότι δεν εξυπηρετούν ψυχαγωγικούς ή ερασιτεχνικούς σκοπούς.
Επίσης, εξακολουθούν να απαλλάσσονται από το ΦΠΑ οι αναγνωρισμένες από το κράτος σχολές χορού, δραματικής τέχνης και κινηματογραφίας και οι μουσικές σχολές και τα ωδεία, καθώς και οι υπηρεσίες εκπαίδευσης και γενικά αγωγής παιδιών με ειδικές ανάγκες. Σημειώνεται ότι η εκπαίδευση που δεν είναι επαγγελματική, αλλά εξυπηρετεί σκοπούς ερασιτεχνικούς ή ψυχαγωγικούς εξακολουθεί να υπάγεται στο ΦΠΑ ως μη εμπίπτουσα στην έννοια της απαλλασσόμενης από το ΦΠΑ εκπαίδευσης.
Τα παραπάνω αναφέρονται στην ΠΟΛ.1168/2015 Πρόσθετες διευκρινίσεις σχετικά με τον εφαρμοστέο συντελεστή ΦΠΑ σε παραδόσεις αγαθών και σε παροχές υπηρεσιών, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν.4334/2015.
Σε αυτήν περιλαμβάνονται και τα ακόλουθα:
Αναφορικά με την τροποποίηση της απαλλακτικής διάταξης της περίπτωσης ιβ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του Κώδικα ΦΠΑ κατά τρόπο ώστε οι υπηρεσίες των φροντιστηρίων και των κέντρων ξένων γλωσσών και ηλεκτρονικών υπολογιστών να μην περιλαμβάνονται πλέον στην απαλλασσόμενη από το ΦΠΑ εκπαίδευση, διευκρινίζονται τα ακόλουθα:
Με τη νέα διάταξη επαναπροσδιορίζεται το πεδίο εφαρμογής της απαλλαγής των υπηρεσιών εκπαίδευσης. Η εν λόγω απαλλαγή, όπως και οι λοιπές του άρθρου 22 του Κώδικα ΦΠΑ προβλέπονται από το κοινοτικό δίκαιο και είναι υποχρεωτικής εφαρμογής για τα κράτη μέλη της Ευρ. Ένωσης, παρέχεται δε η διακριτική εξουσία στα κράτη μέλη να καθορίσουν τις προϋποθέσεις εφαρμογής τους στο εθνικό τους δίκαιο (άρθρο 131 της Οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, στο εξής Οδηγία ΦΠΑ).
Ειδικά, όσον αφορά στους μη δημόσιους οργανισμούς, το κοινοτικό δίκαιο επιτρέπει στα κράτη μέλη να εφαρμόζουν την εν λόγω απαλλαγή στις υπηρεσίες εκπαίδευσης που παρέχουν ιδιωτικοί φορείς με τα εξής κριτήρια:
τη μη συστηματική επιδίωξη του κέρδους και το μη κερδοσκοπικό χαρακτήρα,
τη διοίκηση και διαχείριση αμισθί από πρόσωπα χωρίς άμεσο ή έμμεσο συμφέρον από τα αποτελέσματα της εκμετάλλευσης των σχετικών δραστηριοτήτων,
τις χαμηλότερες τιμές τους σε σχέση με τις τιμές εμπορικών επιχειρήσεων που υπόκεινται στο ΦΠΑ, τη μη στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού, αποκλείοντας από την απαλλαγή τους ιδιωτικούς φορείς με κερδοσκοπική δραστηριότητα, ή, αλλιώς, με εμπορικούς σκοπούς (άρθρο 133, περ. α΄ της Οδηγίας ΦΠΑ).
Οι επιχειρήσεις των φροντιστηρίων όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης αποτελούν ένα συγκεκριμένο κλάδο οικονομικής δραστηριότητας, λειτουργούν με ιδιωτικοοικονομικά κριτήρια και οι υπηρεσίες εκπαίδευσης που παρέχουν δεν αποτελούν, ούτε είναι ισοδύναμες με σχολική ή πανεπιστημιακή ή επαγγελματική εκπαίδευση. Το αυτό ισχύει και για τα κέντρα εκμάθησης ξένων γλωσσών και ηλεκτρονικών υπολογιστών, με την επιφύλαξη ότι στην περίπτωση που η από μέρους τους παρεχόμενη εκπαίδευση είναι επαγγελματική δικαιούνται της απαλλαγής. Στην περίπτωση, όμως, που οι υπηρεσίες εκπαίδευσης που παρέχουν δεν αποτελούν επαγγελματική εκπαίδευση, αλλά απλώς μετάδοση γνώσεων στους ηλεκτρονικούς υπολογιστές ή εκμάθηση ξένης γλώσσας, οι εν λόγω υπηρεσίες υπάγονται στο ΦΠΑ, ανεξάρτητα αν ο σκοπός ή και το αποτέλεσμα της εν λόγω εκπαίδευσης είναι η απόκτηση τίτλου ή πιστοποίησης χειρισμού ηλεκτρονικών υπολογιστών ή γλωσσομάθειας, αντίστοιχα.
Διευκρινίζεται ότι τα πρόσωπα που, κατά τα ανωτέρω, υπάγονται στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ από την έναρξη ισχύος των νέων διατάξεων, δηλαδή από 20.07.2015, υποχρεούνται να υποβάλουν δήλωση μεταβολών εντός δέκα ημερών από την ημερομηνία αυτή, με ημερομηνία μεταβολής την 20.07.2015. Η ένταξή τους στο κανονικό καθεστώς συνεπάγεται όλες τις υποχρεώσεις και τα δικαιώματα των υποκειμένων στο φόρο, όπως υποβολή δηλώσεων, δικαίωμα έκπτωσης, δυνατότητα μετάταξης στο καθεστώς των μικρών επιχειρήσεων από την έναρξη της επόμενης διαχειριστικής περιόδου κλπ.
Όσον αφορά στο δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ των εισροών, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 30 και του άρθρου 33 του Κώδικα ΦΠΑ, τα πρόσωπα τα οποία απαλλάσσονταν από το φόρο μέχρι 19.07.2015 και από 20.07.2015 υποχρεούνται στην επιβολή ΦΠΑ στις υπηρεσίες τους, εφόσον κατέχουν επενδυτικά αγαθά τα οποία αποκτήθηκαν με επιβάρυνση ΦΠΑ και χρησιμοποιήθηκαν εντός της τελευταίας πενταετίας, έχουν δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που αντιστοιχεί στα εναπομείναντα έτη της πενταετίας, εφόσον βεβαίως η πενταετία αυτή δεν έχει παρέλθει.
Για την άσκηση του ανωτέρω δικαιώματος έκπτωσης, θα πρέπει οι υποκείμενοι στο φόρο να συντάξουν απογραφή των εν λόγω αγαθών που κατέχουν στις 19.07.2015, ανάλογα με το συντελεστή στον οποίο υπάγονται, και να υποβάλουν δήλωση αποθεμάτων μετάταξης (έντυπο 012 – ΦΠΑ) εντός δύο μηνών από τη μεταβολή, δηλαδή μέχρι 20.09.2015.
Ο προς έκπτωση ΦΠΑ αναγράφεται στα προστιθέμενα ποσά της περιοδικής δήλωσης που υποβάλλεται για την πρώτη φορολογική περίοδο για την οποία υπάγονται στο φόρο. Περαιτέρω, σημειώνεται ότι όσον αφορά στους δασκάλους, καθηγητές και γενικά εκπαιδευτές - φυσικά πρόσωπα - που διδάσκουν σε σχολές όλων των κατηγοριών και βαθμίδων εκπαίδευσης ή σε σεμινάρια, έχει γίνει δεκτό από τη Διοίκηση (εγκύκλιος 10/1987) ότι, λόγω της φύσης και του τρόπου παροχής των υπηρεσιών τους, δημιουργούνται μεταξύ των εν λόγω φυσικών προσώπων και των εργοδοτών τους δεσμοί εξάρτησης, όσον αφορά στους όρους εργασίας και την αμοιβή τους, που συνεπάγεται την ευθύνη του εργοδότη τους, κατ’ εφαρμογή της διάταξης του δεύτερου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 3 του Κώδικα ΦΠΑ. Συνεπώς, οι υπηρεσίες των εν λόγω φυσικών προσώπων δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΦΠΑ και οι αμοιβές τους δεν υπάγονται στο φόρο αυτό, όπως αντίστοιχα ισχύει για τους μισθωτούς υπαλλήλους. Επίσης, με την περίπτωση ιβ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 εξακολουθεί να απαλλάσσεται από το ΦΠΑ η προσχολική, η σχολική, η πανεπιστημιακή και η επαγγελματική εκπαίδευση.
Επίσης, εξακολουθούν να απαλλάσσονται από το ΦΠΑ οι αναγνωρισμένες από το κράτος σχολές χορού, δραματικής τέχνης και κινηματογραφίας και οι μουσικές σχολές και τα ωδεία, καθώς και οι υπηρεσίες εκπαίδευσης και γενικά αγωγής παιδιών με ειδικές ανάγκες. Σημειώνεται ότι η εκπαίδευση που δεν είναι επαγγελματική, αλλά εξυπηρετεί σκοπούς ερασιτεχνικούς ή ψυχαγωγικούς εξακολουθεί να υπάγεται στο ΦΠΑ ως μη εμπίπτουσα στην έννοια της απαλλασσόμενης από το ΦΠΑ εκπαίδευσης. Επίσης, στο ΦΠΑ υπάγονται οι σχετικές με τον επαγγελματικό προσανατολισμό υπηρεσίες, καθώς θεωρούνται συμβουλευτικές υπηρεσίες και όχι εκπαιδευτικές.
Τέλος, αναφορικά με την απαλλαγή των ιδιαίτερων μαθημάτων όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης της περίπτωσης ιγ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 22 του Κώδικα ΦΠΑ (αντίστοιχη διάταξη άρθρου 132.1.η΄ της Οδηγίας ΦΠΑ), διευκρινίζεται ότι αφορά στις υπηρεσίες διδασκαλίας που παρέχονται σε μαθητές ή φοιτητές από εκπαιδευτικούς κατ’ οίκον για ίδιο λογαριασμό και υπ’ ευθύνη τους και όχι στο πλαίσιο μαθημάτων που διοργανώνει και παρέχει στο όνομά του τρίτος φορέας, όπως π.χ. φροντιστήριο.
Δεδομένου ότι η χορήγηση της απαλλαγής αναλόγως των διδασκόμενων μαθημάτων αποδεικνύεται δυσχερής, απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα ιδιαίτερα μαθήματα όλων των βαθμίδων εκπαίδευσης, ανεξαρτήτως γνωστικού αντικειμένου, μεταξύ των οποίων και ξένων γλωσσών, υπό την προϋπόθεση ότι δεν εξυπηρετούν ψυχαγωγικούς ή ερασιτεχνικούς σκοπούς.
Η ΠΟΛ 1168
Καλόγηρος Βασίλειος
